기준서 320 감사의 계획수립과 수행에 있어서의 중요성

이 감사기준서는 재무제표감사를 계획하고 수행할 때 중요성 개념을 적용해야 하는 감사인의 책임을 다룬다. 감사기준서 4501) 은 식별된 왜곡표시가 감사에 미치는 영향과 미수정왜곡표시가 재무제표에 미치는 영향을 평가할 때 중요성이 어떻게 적용되는지 설명한다.

1. 감사기준서 450 "감사 중 식별된 왜곡표시의 평가"

재무보고체계는 종종 재무제표의 작성과 표시라는 관점에서 중요성의 개념을 논의한다. 재무보고체계에서 중요성은 상이한 용어들로 논의되기도 하지만, 일반적으로 다음과 같이 설명된다.

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누락 등 왜곡표시가 개별적으로 또는 집합적으로 재무제표에 기초한 이용자의 경제적 의사결정에 영향을 미칠 것으로 합리적으로 예상될 수 있는 경우 중요하다고 간주한다.

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중요성에 대한 판단은 주변 상황에 비추어 내려지며, 왜곡표시의 크기나 성격 또는 양자의 결합에 의해 영향을 받는다.

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재무제표 이용자에게 중요한 사항인지 여부는 집단으로서 이용자들의 공통적인 재무정보 수요를 고려하여 판단한다.2) 개별 이용자 별 정보 요구사항은 광범위하게 다양할 수 있으므로 왜곡표시가 특정의 개별 이용자에게 미치는 영향은 고려하지 않는다

2. 예를 들어, "재무제표의 작성과 표시를 위한 개념체계"에서는 영리지향 조직의 경우, 투자자는 기업에 대한 위험자본의 제공자이므로 이들의 필요성을 충족시키는 재무제표를 제공하면 또한 기타 재무제표 이용자들의 필요성도 대부분 충족시킬 수 있다고 말한다.

해당 재무보고체계에서 중요성에 관한 설명이 되어있는 경우에는, 감사인은 그러한 내용을 준거체계로 하여 감사를 위한 중요성을 결정한다. 만약 해당 재무보고체계에 중요성 개념에 관한 설명이 없는 경우에는, 감사인은 문단 2에서 언급한 특성을 준거체계로 하여 중요성을 결정한다.

감사인의 중요성 결정은 전문가적 판단사항이며, 재무제표 이용자들의 재무정보 수요에 대한 감사인의 인식에 의해 영향을 받는다. 이러한 관점에서, 감사인은 재무제표 이용자에 대하여 다음과 같이 가정하는 것이 합리적이다.

(a)

이용자는 사업과 경제활동 및 회계에 대하여 합리적인 지식을 보유하고 있으며, 합리적인 주의를 기울여 재무제표에 담긴 정보를 연구하려는 의향을 가지고 있음

(b)

이용자는 재무제표가 중요성 수준에서 작성, 표시되고 감사가 이루어지고 있다는 점을 이해하고 있음

(c)

이용자는 추정치의 사용, 판단 그리고 미래 사건들에 대한 고려에 기초한 금액 측정에 내재하는 불확실성을 인식하고 있음

(d)

이용자는 재무제표에 담긴 정보에 기초하여 합리적인 경제적 의사결정을 함

중요성 개념은 감사인이 감사를 계획하고 수행할 때, 식별된 왜곡표시가 감사에 미치는 영향과 미수정왜곡표시가 있는 경우 재무제표에 미치는 영향을 평가할 때, 그리고 감사보고서에 표명할 의견을 형성할 때 적용된다. (문단 A1 참조)

감사계획 수립시, 감사인은 중요하다고 고려될 왜곡표시의 크기에 관한 판단을 내리게 된다. 이러한 판단은 다음 사항에 대한 근거를 제공한다. (a) 위험평가절차의 성격, 시기 및 범위의 결정

(b) 중요왜곡표시위험의 식별과 평가

(c) 추가감사절차의 성격, 시기 및 범위의 결정

감사계획 수립시 결정된 중요성이, 미수정왜곡표시가 개별적으로 혹은 다른 금액과 합쳐져서 중요하지 않다고 항상 평가될 일정금액을 반드시 정하는 것은 아니다. 감사인은 왜곡표시와 관련된 상황에 따라서는 그 금액이 중요성에 미달되더라도 중요하다고 평가할 수 있다. 단지 그 성격만으로 중요할 수 있는 왜곡표시를 모두 발견하는 감사절차의 설계는 실행가능하지 않을 수도 있다. 그러나 공시의 잠재적인 왜곡표시의 성격에 대한 고려는 중요왜곡표시위험에 대응하는 감사절차의 설계와 관련성이 있다 3) . 또한 감사인은 모든 미수정왜곡표시가 재무제표에 미치는 영향을 평가할 때 미수정왜곡표시의 크기뿐 아니라 그 성격, 그리고 그러한 미수정왜곡표시가 발생한 특수한 상황도 고려한다. 4) (문단 A2 참조) 3) 감사기준서 315 "기업과 기업환경 이해를 통한 중요왜곡표시위험의 식별과 평가" 문단 A134-A135 참고 4) 감사기준서 450 문단 A21

이 감사기준서는 2023년 1월 1일 이후 개시하는 보고기간의 재무제표에 대한 감사부터 시행된다.

이 감사기준서와 관련된 감사인의 목적은 감사를 계획하고 수행할 때 적합하게 중요성 개념을 적용하는 것이다.

감사기준에서 사용되는 수행중요성이란 미수정왜곡표시와 미발견왜곡표시의 합계가 재무제표 전체의 중요성을 초과할 확률을 적절하게 낮은 수준으로 감소시키기 위해 감사인이 재무제표 전체의 중요성 보다 작게 설정하는 금액을 의미한다. 또 어떤 경우에는, 감사인이 특정 거래유형과 계정잔액 및 공시에 대한 중요성 수준(들)보다 작게 설정한 금액을 말하기도 한다.

감사인은 전반감사전략을 수립할 때 재무제표 전체에 대한 중요성을 결정해야 한다. 해당 기업의 특정한 상황에서, 하나 이상의 특정 거래유형, 계정잔액 혹은 공시에 대하여 재무제표 전체에 대한 중요성보다 작은 왜곡표시가 재무제표에 기초한 이용자의 경제적 의사결정에 영향을 줄 것이라고 합리적으로 예상되는 경우, 감사인은 이러한 특정 거래유형, 계정잔액 혹은 공시에 적용되는 중요성 수준도 결정하여야 한다. (문단 A3-A12 참조)

감사인은 중요왜곡표시위험을 평가하고 추가감사절차의 성격, 시기 및 범위를 결정하기 위하여 수행중요성을 결정하여야 한다. (문단 A13 참조)

감사인은 최초에 설정한 중요성을 다르게 결정했을 정보를 감사 중에 알게 된 경우, 재무제표 전체에 대한 중요성 (그리고 해당되는 경우, 특정 거래유형, 계정잔액 혹은 공시에 대한 중요성 수준)을 수정하여야 한다. (문단 A14 참조)

감사인은 재무제표 전체에 대한 중요성 (그리고 해당되는 경우, 특정 거래유형과 계정잔액 및 공시에 대한 중요성 수준(들))을 최초에 결정한 중요성보다 낮추는 것이 적합하다고 결정한 경우, 수행중요성을 수정하는 것이 필요한지 그리고 추가감사절차의 성격, 시기 및 범위가 여전히 적합한지 여부를 결정하여야 한다.

감사인은 다음의 금액 그리고 그러한 금액을 결정할 때 고려한 요소들을 감사문서에 포함하여야 한다. 5) (a) 재무제표 전체에 대한 중요성 (문단 10 참고)

(b) 해당되는 경우, 특정 거래유형과 계정잔액 및 공시에 대한 중요성 수준 (문단 10 참고)

(c) 수행중요성(문단 11 참고)

(d) 감사의 진행에 따른 (a)-(c)의 수정내용 (문단 12-13 참고)

5. 감사기준서 230 "감사문서" 문단 8-11, A6

재무제표감사를 수행할 때 감사인의 전반적인 목적은 재무제표가 전체적으로 부정이나 오류로 인하여 중요하게 왜곡표시 되지 아니하였는지에 대하여 합리적인 확신을 얻는 것이다. 감사인은 이에 따라 재무제표가 중요성의 관점에서 해당 재무보고체계에 따라 작성되었는지에 대하여 의견을 표명할 수 있으며, 감사인의 발견사항에 입각하여 감사기준이 요구하는 바에 따라 재무제표에 대하여 보고하고 커뮤니케이션하는 것이다.6) 감사인은 감사위험을 수용가능한 낮은 수준으로 감소시키기 위해 충분하고 적합한 감사증거를 입수함으로써, 합리적 확신을 얻는다.7) 감사위험은 재무제표가 중요하게 왜곡표시 되어 있을 경우에 감사인이 부적합한 감사의견을 표명할 위험이다. 감사위험은 중요왜곡표시위험과 적발위험의 함수이다8) . 중요성과 감사위험은 감사의 전 과정을 통하여, 특히 다음과 같은 경우에 고려된다.

(a)

중요왜곡표시위험의 식별과 평가 9)

(b)

추가감사절차의 성격, 시기 및 범위의 결정10)

(c)

미수정왜곡표시가 재무제표11) 및 감사의견 형성에 미치는 영향에 대한 평가12)

6. 감사기준서 200 "독립된 감사인의 전반적인 목적 및 감사기준에 따른 감사의 수행" 문단 11
7. 감사기준서 200 문단 17
8. 감사기준서 200 문단 13 (c)
9. 감사기준서 315 "기업과 기업환경 이해를 통한 중요왜곡표시위험의 식별과 평가"
10. 감사기준서 330 "평가된 위험에 대한 감사인의 대응"
11. 감사기준서 450 "감사 중 식별된 왜곡표시의 평가"
12. 감사기준서 700 "재무제표에 대한 의견형성과 보고"

중요왜곡표시위험의 식별과 평가13) 에는 그 왜곡표시가 중요할 수 있는(일반적으로 전체적인 재무제표에 기초한 이용자의 경제적 의사결정에 영향을 줄 것이라고 합리적으로 예상되는 경우 왜곡표시는 중요하다) 거래유형, 계정잔액 및 공시(질적인 공시 포함)를 식별하기 위한 전문가적 판단이 수반된다. 질적 공시의 왜곡표시가 중요한지를 고려할 때 감사인은 다음과 같은 관련 요인을 식별할 수 있다.

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기중 기업의 상황(예를 들어 기업이 기중 유의적인 사업결합을 진행하였을 수 있다)

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해당 재무보고체계의 변경을 포함한 해당 재무보고체계(예를 들어 새로운 재무보고기준에서 기업에 유의적인 새로운 질적 공시를 요구할 수 있다.)

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기업의 성격으로 인해 재무제표 이용자에게 중요한 질적공시(예를 들어 유동성 위험공시는 금융기관의 재무제표 이용자에게 중요할 수 있다)

13. 감사기준서 315 문단 25에서는 재무제표와 경영진주장 수준에서 중요왜곡표시위험을 식별하고 평가할 것으로 요구한다.

공공부문의 경우, 종종 입법기관과 규제기관은 이들 재무제표의 주된 이용자이다. 또한, 해당 재무제표는 경제적 의사결정 외의 목적으로 이용될 수도 있다. 공공부문의 재무제표감사에서 재무제표 전체에 대한 중요성 (해당되는 경우, 특정 거래유형과 계정잔액 및 공시에 대한 중요성 수준)의 결정은 법규와 기타의 공적 근거, 그리고 공공부문 프로그램과 관련된 입법기관 및 공공의 재무정보 요구에 영향을 받는다.

중요성의 결정에는 전문가적 판단이 수반된다. 재무제표 전체에 대한 중요성 결정의 출발점으로, 백분율이 종종 특정의 선택된 벤치마크로 적용된다. 적합한 벤치마크의 식별에 영향을 미칠 수 있는 요인들은 다음과 같다.

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재무제표의 요소(예를 들어, 자산, 부채, 자본, 수익, 비용)

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특정 기업의 재무제표 이용자가 중점을 둘 가능성이 높은 항목들이 존재하는지 여부 (예를 들어, 이용자는 재무성과의 평가를 위하여 이익, 매출 또는 순자산에 중점을 둘 수 있을 것이다)

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기업의 성격, 기업 수명주기 상의 위치 그리고 기업이 속한 산업 및 경제 환경

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기업의 소유구조와 자본조달방법 (예를 들어, 어떤 기업이 자본이 아닌 부채만으로 자금을 조달한다면, 이용자는 기업의 이익보다는 자산 및 이에 대한 청구권에 더욱 중점을 둘 것이다)

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벤치마크의 상대적 변동성

기업의 상황에 따라 다르지만, 적합한 벤치마크의 예로는 법인세비용차감전 순이익, 총매출, 매출총이익과 총비용과 같은 보고이익의 범주, 총자본이나 순자산가치와 같은 것들이 포함된다. 영리기업의 경우 종종 법인세비용차감전 계속영업이익이 사용된다. 법인세비용차감전 계속영업이익의 변동성이 크다면 매출총이익이나 총매출처럼 다른 벤치마크금액이 보다 적합할 수 있다.

선택된 벤치마크와 관련하여, 관련된 재무데이터에는 일반적으로 과거 보고기간의 재무결과 및 재무상태, 기초부터 현재까지의 재무성과 및 재무상태, 당기의 예산이나 예측이 포함되며, 이러한 데이터들은 기업 상황의 중요한 변화 (예를 들어, 사업상 중요한 취득)나 기업이 속한 산업적 또는 경제적 환경의 변화가 반영되어 조정된다. 예를 들어, 특정기업의 재무제표 전체에 대한 중요성이 최초의 출발점으로 법인세비용 차감전 계속영업이익의 백분율로 결정되는 경우, 해당 이익의 예외적인 증감이 야기되고 있는 상황에서는 감사인이 과거 실적에 기초하여 정상적 수준으로 조정된 법인세비용차감전 계속영업이익 수치를 사용하여 재무제표 전체의 중요성을 결정하는 것이 보다 적합하다고 결론을 내릴 수 있을 것이다.

중요성은 감사인이 보고하고 있는 재무제표와 관련이 있다. 신설기업 또는 재무보고기간의 변경과 같이, 12개월을 초과하거나 이에 미달되는 재무보고기간에 대하여 재무제표가 작성되는 경우에는 중요성은 해당 재무보고기간에 대하여 작성된 재무제표와 관련된다.

선택된 벤치마크에 적용할 특정 백분율을 결정할 때는 전문가적 판단이 수반된다. 선택된 벤치마크와 백분율간에는 어떤 관련성이 존재하며, 법인세 비용차감전 계속영업이익에 적용되는 백분율은 일반적으로 총 수익에 적용되는 백분율보다 클 것이다. 예를 들어, 감사인은 법인세 비용차감전 계속영업이익의 5%가 영리 제조업에게 적합하다고 판단할 수 있는 반면에 비영리기업에는 총수익이나 총비용의 1%가 적합하다고 판단할 수도 있다. 그러나, 상황에 따라서는 더 높거나 낮은 비율이 보다 적합하다고 여길 수도 있을 것이다.

소유주가 경영하는 사업과 같이 소유주가 자신에 대한 보수 형태로 세전이익의 상당부분을 취하고 법인세비용차감전 계속영업이익이 지속적으로 경미한 금액일 때에는, 해당 보수 및 세금을 차감하기 전의 이익과 같은 벤치마크가 보다 관련성이 있을 것이다.

공공부문에 대한 감사의 경우에는 총비용 또는 순비용 (수익차감 후의 비용이나 수입차감 후의 지출)이 프로그램 활동에 대한 벤치마크로 적합할 수 있다. 공공부문이 공공자산을 관리하는 경우에는 자산이 적합한 벤치마크일 것이다.

그 왜곡표시가 재무제표 전체의 중요성보다는 작지만, 재무제표를 근거로 한 이용자의 경제적 의사결정에 영향을 미칠 것이라고 합리적으로 예상될 수 있는 특정 거래유형, 계정잔액 또는 공시가 하나 이상 존재하고 있다는 것을 나타낼 수 있는 요인에는 다음이 포함된다.

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법규 또는 해당 재무보고체계가 어떤 항목(예를 들어, 특수관계자와의 거래, 경영진과 지배기구에 대한 보상, 추정 불확실성이 높은 공정가치 회계 추정치에 대한 민감도 분석)의 측정이나 공시에 대한 이용자의 기대에 영향을 미치는지 여부

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기업이 속한 산업에 관련된 주요 공시 (예를 들어, 제약회사의 연구개발비)

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재무제표에 별도로 공시되는 회사사업의 특정측면에 주의가 집중되는지 여부 (예를 들어, 부문이나 유의적인 사업결합에 대한 공시)

감사인은 기업의 특정 상황에서 이러한 거래유형과 계정잔액 및 공시가 존재하는지 고려할 때, 지배기구 및 경영진의 시각과 기대를 이해하는 것이 유익할 것이다.

개별적으로 중요한 왜곡표시만을 발견하기 위한 감사계획은 어떤 왜곡표시가 개별적으로는 중요하지 않지만 합산하면 재무제표를 중요하게 왜곡표시 시킬 수 있다는 사실을 간과하며, 발견되지 않은 왜곡표시의 존재가능성의 여지가 있음을 고려하지 않는다. 수행중요성 (정의상 하나가 될 수도 있고 또는 그 이상이 될 수도 있다)은 재무제표의 미수정왜곡표시와 미발견왜곡표시의 합계가 재무제표 전체에 대한 중요성을 초과할 가능성을 적절하게 낮은 수준으로 감소시키기 위해 설정된다. 유사하게, 특정 거래유형과 계정잔액 및 공시에 대한 수행중요성은 특정 거래유형과 계정잔액 및 공시의 미수정왜곡표시와 미발견왜곡표시의 합계가 해당 거래유형과 계정잔액 및 공시의 중요성 수준을 초과할 가능성을 적절하게 낮은 수준으로 감소시키기 위해 설정된다. 수행중요성의 결정은 단순한 기계적 계산이 아니라 전문가적 판단이 수반되는 것이다. 수행중요성의 결정은 감사인의 위험평가절차의 수행 중 갱신된 기업에 대한 이해, 과거의 감사에서 식별된 왜곡표시의 성격과 범위 그리고 이에 따른 당기의 왜곡표시와 관련된 감사인의 예상에 영향을 받는다.

재무제표 전체에 대한 중요성 (해당되는 경우, 특정 거래유형과 계정잔액 및 공시에 대한 중요성 수준(들))은 감사 중에 발생된 상황의 변화(예를 들어, 주요사업의 처분결정), 새로운 정보 또는 추가감사절차의 수행에 따른 기업과 사업에 대한 이해의 변화에 따라 수정될 필요성이 생길 수도 있다. 예를 들어, 감사인은 감사 중에 실제의 재무결과가 재무제표 전체에 대한 중요성을 결정하기 위하여 처음 사용된 연간 재무결과의 예측치와 상당히 차이가 있을 것 같다면 최초 중요성을 수정한다.