본인 대 대리인

회사는 표준 소프트웨어 사용권(Licence) 판매를 포함하여, 광범위한 제품과 서비스를 제공하는 IT 공급업체임
◦ 회사는 소프트웨어 개발자와의 파트너 계약*에 따라 사용권을 판매하는 공식 파트너사로 고객에게 사전 판매 자문서비스**를 제공해야 함

• 회사는 고객에게 소프트웨어 사용권을 재판매할 수 있는 비독점적 권리를 가짐
  ** 사전 판매 자문서비스는 고객이 적합한 소프트웨어 솔루션을 받고 충분한 수의 사용권을 구매하도록 권유하는 것으로, 자문서비스로 고객이 사용권을 구매해야 하는 것은 아님
  | ※ 회사(소프트웨어 재판매자)-고객 간의 구매계약 |
  | ① 사전 판매 자문서비스, 일정 수의 사용권 구매 제안 및 고객의 제안 수락 이후, 회사와 고객 간의 구매계약이 채결됨 ② 고객이 회사에 소프트웨어 사용권을 구매 요청할 시, 회사는 소프트웨어 개발자에게 구매 주문을 하며 개발자는 주문을 수용 또는 거절할 수 있음 ③소프트웨어 개발자가 고객에게 부여한 특별 할인 외, 회사는 가격을 결정할 재량이 있음 ④회사의 소프트웨어 개발자에 대한 대금 지급은 고객으로부터의 대금 수령 여부에 따르지 않음 |
  ◦ 소프트웨어 개발자는 소프트웨어 계약을 통해 고객에게 소프트웨어 사용 권리를 부여하며, 그 기능을 보장함

회사는 소프트웨어 사용권 판매에 있어 본인으로 판단하였으며, IFRS 15 문단 B35B에 따라 수익을 총액 기준으로 인식함
◦ 회사는 고객에게 제공되는 정해진 재화나 용역이 소프트웨어 사용권과 사전 판매 자문서비스의 묶음이며(IFRS 15 문단 B34A(1))

• ❶사전 판매 자문서비스 없이 사용권을 구매할 수 없으며, ❷회사는 고객이 ‘적합한 소프트웨어 솔루션’을 받도록 사용권을 통합하는 유의적인 용역을 제공하며, ❸사용권과 사전 판매 자문서비스가 매우 상호 의존적이고 연관됨을 언급함
  ◦ 고객에게 재화나 용역이 이전되기 전에 회사가 이를 통제했다고 주장(IFRS 15 문단 B34A(2), B35A(3))

수익을 총액 기준으로 인식한 회사의 회계처리는 IFRS 15 문단 B36에 부합하지 않음
◦ 감독당국은 사전 판매 자문서비스와 소프트웨어 사용권은 두 개의 구별되는 재화(또는 용역)이며, 회사는 소프트웨어 사용권 판매에 있어 대리인인 것으로 결론 내림

◦ 감독당국은 사전 판매 자문서비스와 소프트웨어 사용권은 두 개의 구별되는 재화(또는 용역)이며
| ※ 감독당국이 구별되는 재화나 용역을 식별하는 데 고려한 사항 |
| ① 고객이 회사와 자문서비스 계약을 맺지 않았으며, 고객이 소프트웨어 사용권 구매 여부를 결정하기 전에 사전 판매 자문서비스가 수행됨 ②파트너 계약 상 요구되는 사전 판매 자문서비스 제공은 고객이 충분한 수의 사용권을 구매하도록 보장하며, 이는 소프트웨어 개발자의 이익으로 귀결됨 ③사전 판매 자문서비스는 소프트웨어 사용권을 어떤 방식으로도 변경하지 않았으므로 중요한 통합서비스가 아님 ④ 특정 고객이 공식 파트너의 개입 없이 소프트웨어 사용권을 구매할 수 없다는 것은 소프트웨어 개발자의 판매 결정이며 묶음의 불가분성에 대한 증거가 아님 |

• 회사가 소프트웨어 사용권을 고객에게 이전하기 전에 통제하지 않았다고 판단함
  | ※ 감독당국이 재화나 용역을 고객에게 이전하기 전에 통제했는지 판단 시 고려한 사항 |
  | ① 소프트웨어 개발자는 소프트웨어에 대한 접근을 제공하고 그 기능을 보장하여, 약속을 이행할 주된 책임이 있음(IFRS 15 B37(1)) ②회사는 경미한 재고위험만을 가짐(IFRS 15 B37(2)) ③소프트웨어 개발자가 부여한 특별 할인이 고객에게 제공되어야 하므로 회사가 가격을 결정할 재량이 매우 제한적이었으며, 고객은 소프트웨어 가격이 과도하게 책정되어 있는 경우 다른 소프트웨어 공급업체를 선택할 수 있음(IFRS 15 B37(3)) ④ 소프트웨어 사용 권한은 소프트웨어 계약에 의해 고객에게 부여된 시점에만 발생. 따라서, 회사는 그 사용을 지시하거나 실질적으로 남은 효익의 전부를 얻을 수 있는 능력이 없음(IFRS 15 적용사례 48, 문단 IE247B) |
  ◦ 또한, 유사 사례에 대한 ’22.4월 IFRS 해석위원회 안건 결정에서 고려된 사항을 참고하였음
  | ※ ‘22.4월 IFRS 해석위원회 안건 결정 시 고려사항 |
  | ① 고객에게 제공될 정해진 재화는 표준 소프트웨어 사용권임 - 고객은 재판매자(Reseller)가 사용권 외의 재화나 용역을 공급할 것이라는 기대가 없었으므로, 사용권이 고객과 재판매자의 계약에서 약속된 유일한 재화임 ②재판매자가 소프트웨어 사용권을 고객에게 이전하기 전 통제하는지는 구체적인 사실과 상황에 따라 다름 - (약속을 이행할 주된 책임) 사용권의 기능, 발급 및 활성화 관련 약속을 이행할 주된 책임은 소프트웨어 개발자에게 있으나, 수용되지 않은 사용권에 대한 책임은 재판매자에게 있음 - (재고위험) 고객에게 사용권을 이전하기 전에는 재판매자에게 재고위험이 없으나, 사용권 이전 후 고객이 사용권을 수용할 때까지는 재판매자에게 재고위험이 있음 - (가격결정권) 시장의 특이성으로 가격결정권은 통제 여부 평가와 관련성이 적을 수 있음 - |

| ◇ (IFRS 15 문단 B34A) 약속의 성격을 판단하기 위하여(문단 B34에서 기술함) 기업은 다음 모두를 하여야 한다. ⑴ 고객에게 제공될 정해진 재화나 용역[예: 다른 당사자가 제공하는 재화나 용역에 대한 권리일 수 있음(문단 26 참조)]을 식별한다.⑵ 그 재화나 용역이 고객에게 이전되기 전에 기업이 정해진 각 재화나 용역을 통제하는지를(문단 33에서 기술함) 판단한다. ◇ (IFRS 15 문단 B35) 고객에게 재화나 용역이 이전되기 전에 기업이 그 정해진 재화나 용역을 통제한다면 이 기업은 본인이다. 그러나 재화의 법적 소유권이 고객에게 이전되기 전에 기업이 일시적으로만 법적 소유권을 획득한다면, 기업이 반드시 정해진 재화를 통제하는 것은 아니다. 기업이 본인인 경우에 스스로 그 정해진 재화나 용역을 제공할 수행의무를 이행할 수 있거나, 본인을 대신하여 그 수행의무의 일부나 전부를 다른 당사자(예: 하도급자)가 이행하도록 고용할 수도 있다. ◇ (IFRS 15 문단 B36) 기업의 수행의무가 다른 당사자가 정해진 재화나 용역을 제공하도록 주선하는 것이라면 이 기업은 대리인이다. 기업이 대리인인 경우에 다른 당사자가 공급하는 정해진 재화나 용역이 고객에게 이전되기 전에 기업이 그 정해진 재화나 용역을 통제하지 않는다. 기업이 대리인인 경우에는 수행의무를 이행할 때(또는 이행하는 대로), 이 기업은 다른 당사자가 그 정해진 재화나 용역을 제공하도록 주선하고 그 대가로 받을 권리를 갖게 될 것으로 예상하는 보수나 수수료 금액을 수익으로 인식한다. 기업의 보수나 수수료는 다른 당사자가 제공하기로 하는 재화나 용역과 교환하여 받은 대가 가운데 그 당사자에게 지급한 다음에 남는 순액일 수 있다. ◇ (IFRS 15 문단 B37) 고객에게 정해진 재화나 용역이 이전되기 전에 기업이 그 정해진 재화나 용역을 통제함[따라서 본인임(문단 B35 참조)]을 나타내는 지표에는 다음 사항이 포함되지만 이에 한정되지는 않는다.⑴ 정해진 재화나 용역을 제공하기로 하는 약속을 이행할 주된 책임이 이 기업에 있다. 이는 보통 정해진 재화나 용역을 수용할 수 있게 할 책임(예: 재화나 용역을 고객의 규격에 맞출 주된 책임)도 포함한다. 정해진 재화나 용역을 제공하기로 하는 약속을 이행할 주된 책임이 기업에 있다면, 이는 정해진 재화나 용역을 제공하는 데 관여하는 다른 당사자가 기업을 대신하여 활동하고 있음을 나타낼 수 있다.⑵ 정해진 재화나 용역이 고객에게 이전되기 전이나, 고객에게 통제가 이전된 후에 재고위험이 이 기업에 있다(예: 고객에게 반품권이 있는 경우). 예를 들면 고객과 계약을 체결하기 전에 기업이 정해진 재화나 용역을 획득하거나 획득하기로 약정한다면 고객에게 이전되기 전에 기업이 그 재화나 용역의 사용을 지시하고 그 나머지 효익의 대부분을 획득할 수 있는 능력이 있음을 나타낼 수 있다.⑶ 정해진 재화나 용역의 가격을 결정할 재량이 기업에 있다. 정해진 재화나 용역에 대하여 고객이 지급하는 가격을 기업이 결정한다는 것은 기업이 재화나 용역의 사용을 지시하고 나머지 효익의 대부분을 획득할 능력이 있음을 나타낼 수 있다. 그러나 어떤 경우에는 가격을 결정할 재량이 대리인에게 있을 수 있다. 예를 들면 대리인이 다른 당사자가 고객에게 공급하는 재화나 용역을 주선하는 용역에서 추가 수익을 창출하기 위하여 가격 결정에 일부 융통성을 가질 수 있다. ◇ (IFRS 15 문단 IE247B (사례 48)) 기업은 어느 시점에도 상품권(식사에 대한 권리)을 통제하지 못한다고 결론짓는다. 이 결론에 이를 때에 기업은 주로 다음을 고려한다.⑴ 상품권은 그것이 고객에게 이전되는 때에만 생기고 따라서 그 이전을 하기 전에는 존재하지 않는다. 그러므로 기업은 상품권이 고객에게 이전되기 전 어느 시점에도 상품권의 사용을 지시할 능력이 없고 그 상품권에서 생기는 나머지 효익의 대부분을 얻지 못한다.⑵ 기업은 상품권이 고객에게 판매되기 전에 그 상품권을 구매하지도 구매하기로 약정하지도 않는다. 기업은 반환되는 상품권을 인수해야 하는 책임도 없다. 그러므로 기업은 기업회계기준서 제1115호 문단 B37(2)의 지표에서 기술하는 바와 같이 그 상품권에 대한 재고위험이 없다. |