본인-대리인 판단

관련기준: IFRS 15 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’

□회사는 최종 사용자인 고객을 위해 공급업체로부터 상품을 구매하며, 고객은 회사를 통해 상품을 주문함
◦공급업체는 고객에게 직접 상품을 인도하며, 고객은 회사의 구매 조건을 활용하여 회사 명의로 공급업체에 주문할 수도 있음
◦회사는 고객으로부터 공급업체가 청구한 송장금액의 1% 미만을 수수료로 수취
◦회사가 공급업체에 대금을 지급하면 상품의 소유권은 회사에게 이전되며, 고객에게 제공된 상품은 회사의 수취채권에 대한 담보 역할을 함
□회사는 IFRS 15 문단 B37에 따라 자신을 본인으로 판단하고, 수익과 비용을 총액으로 인식함
| ※ 회사가 본인으로 판단한 근거 |
| ① (문단 B37⑴) 회사가 주문 과정을 통제한 것은 거래를 통제했다는 증거이고, 고객에게 상품을 인도할 책임과 수취채권 관련 신용위험을 부담함 ② (문단 B37⑵) 오배송 등이 발생할 경우 고객이 대금 지급액을 줄일 수 있으므로 회사가 재고위험을 부담하며, 상품을 수취채권 담보로 사용할 수 있다는 점에서 본인으로 볼 수 있음 ③ (문단 B37⑶) 상품의 가격정보가 많은 이에게 공개되어 회사가 상품의 가격을 크게 변경할 수는 없으나, 회사가 가격을 결정할 수 있는 권한을 가지고 있음 |

□(비동의) 감독당국은 회사가 상품에 대한 통제를 보유하고 있지 않으므로 대리인으로서 수익을 순액으로 인식해야 한다고 결론

□IFRS 15 문단 33에서는 자산에 대한 통제란 자산을 사용하도록 지시하고 자산의 나머지 효익의 대부분을 획득할 수 있는 능력을 의미하며, 다른 기업이 자산의 사용을 지시하고 그 자산에서 효익을 획득하지 못하게 하는 능력도 포함됨
◦감독당국은 공급업체가 고객에게 상품을 인도하기 전까지 회사는 재고에 대한 권리를 보유하지 못하였음

• 회사가 상품의 사용을 지시하거나 상품으로부터 효익의 대부분을 획득하거나, 다른 기업이 상품에서 효익을 획득하지 못하게 할 수 없었으므로 재고에 대한 통제를 보유하지 못하였다고 판단
  □IFRS 15 문단 B35에 따르면 재화의 법적 소유권이 고객에게 이전되기 전까지 기업이 일시적으로만 법적 소유권을 획득한다면, 기업이 반드시 재화를 통제하는 것은 아님
  ◦따라서 인도된 재화를 담보로 사용할 수 있는 권리는 회사의 본인-대리인 판단에 영향을 미치지 않는다고 판단
  -만약 고객이 대금을 미지급하여 회사가 재고 소유권을 유보했다 하더라도, 회사는 고객이 상품을 제삼자에게 재판매하는 것을 금지할 수 없는 상황을 고려
  □또한, 감독당국은 회사가 본인임을 주장하기 위하여 제시한 IFRS 15 문단 B37 관련 판단에도 동의하지 않음
  | ※ 감독당국이 IFRS 15 문단 B37에 따라 회사를 대리인으로 판단한 근거 |
  | ① (문단 B37⑴) 상품 사양 결정 및 고객 인도는 공급업체가 수행하므로 상품 품질에 대한 책임은 최종적으로 공급업체에 있으며 약속을 이행할 주된 책임은 공급업체에 있음 ② (문단 B37⑵) 회사는 구매를 주선한 것이며 주문 및 고객인도 과정에서 상품의 소유권을 보유하지 않았으므로 회사는 재고위험을 부담하지 않음 ③ (문단 B37⑶) 회사는 고객과의 계약을 통해 1% 미만의 수수료 수준만을 결정하였을 뿐가격을 자유롭게 결정하거나 상당한 할인을 제공하거나 가격을 인상하여 이윤을 늘릴 수 없었음 |
  □특히, 감독당국은 공급업체가 회사에 대한 계약상 환불의무를 부담하고 있기 때문에, 상품 오배송으로 고객이 대금 지급액을 줄일 수 있다고 하더라도 회사가 품질이나 반품에 대해 최종적인 책임을 지는 것은 아니라고 판단
  □감독당국은 회사가 신용위험을 부담했다는 근거도 설득력이 없다고 판단함
  ◦IFRS 15 문단 BC385J⑷에 따르면 IASB는 신용위험에 대한 익스포저(노출)가 본인·대리인 판단에 유용한 지표가 아니라고 보아 관련 지표를 문단 B37의 지표에서 삭제함

| ◇ (IFRS 15 문단 33) 재화와 용역은 (많은 용역의 경우처럼) 받아서 사용할 때 비록 일시적일지라도 자산이다. 자산에 대한 통제란 자산을 사용하도록 지시하고 자산의 나머지 효익의 대부분을 획득할 수 있는 능력을 말한다. 통제에는 다른 기업이 자산의 사용을 지시하고 그 자산에서 효익을 획득하지 못하게 하는 능력이 포함된다. 자산의 효익은 다음과 같은 다양한 방법으로 직접적으로나 간접적으로 획득할 수 있는 잠재적인 현금흐름(유입이 있거나 유출이 감소)이다. (1) 재화를 생산하거나 용역(공공용역 포함)을 제공하기 위한 자산의 사용 (2) 다른 자산의 가치를 높이기 위한 자산의 사용 (3) 부채를 결제하거나 비용을 줄이기 위한 자산의 사용 (4) 자산의 매각 또는 교환 (5) 차입금을 보증하기 위한 자산의 담보 제공 (6) 자산의 보유 ◇ (IFRS 15 문단 B35) 고객에게 재화나 용역이 이전되기 전에 기업이 그 정해진 재화나 용역을 통제한다면 이 기업은 본인이다. 그러나 재화의 법적 소유권이 고객에게 이전되기 전에 기업이 일시적으로만 법적 소유권을 획득한다면, 기업이 반드시 정해진 재화를 통제하는 것은 아니다. 기업이 본인인 경우에 스스로 그 정해진 재화나 용역을 제공할 수행의무를 이행할 수 있거나, 본인을 대신하여 그 수행의무의 일부나 전부를 다른 당사자(예: 하도급자)가 이행하도록 고용할 수도 있다. ◇ (IFRS 15 문단 B37) 고객에게 정해진 재화나 용역이 이전되기 전에 기업이 그 정해진 재화나 용역을 통제함[따라서 본인임(문단 B35 참조)]을 나타내는 지표에는 다음 사항이 포함되지만 이에 한정되지는 않는다. (1) 정해진 재화나 용역을 제공하기로 하는 약속을 이행할 주된 책임이 이 기업에 있다. 이는 보통 정해진 재화나 용역을 수용할 수 있게 할 책임(예: 재화나 용역을 고객의 규격에 맞출 주된 책임)도 포함한다. 정해진 재화나 용역을 제공하기로 하는 약속을 이행할 주된 책임이 기업에 있다면, 이는 정해진 재화나 용역을 제공하는 데 관여하는 다른 당사자가 기업을 대신하여 활동하고 있음을 나타낼 수 있다. (2) 정해진 재화나 용역이 고객에게 이전되기 전이나, 고객에게 통제가 이전된 후에 재고위험이 이 기업에 있다(예: 고객에게 반품권이 있는 경우). 예를 들면 고객과 계약을 체결하기 전에 기업이 정해진 재화나 용역을 획득하거나 획득하기로 약정한다면 고객에게 이전되기 전에 기업이 그 재화나 용역의 사용을 지시하고 그 나머지 효익의 대부분을 획득할 수 있는 능력이 있음을 나타낼 수 있다. (3) 정해진 재화나 용역의 가격을 결정할 재량이 기업에 있다. 정해진 재화나 용역에 대하여 고객이 지급하는 가격을 기업이 결정한다는 것은 기업이 재화나 용역의 사용을 지시하고 나머지 효익의 대부분을 획득할 능력이 있음을 나타낼 수 있다. 그러나 어떤 경우에는 가격을 결정할 재량이 대리인에게 있을 수 있다. 예를 들면 대리인이 다른 당사자가 고객에게 공급하는 재화나 용역을 주선하는 용역에서 추가 수익을 창출하기 위하여 가격 결정에 일부 융통성을 가질 수 있다. ◇ (IFRS 15 문단 BC385J) IASB와 FASB는 통제 원칙과 지표의 관계를 더 분명히 설정하기 위해 문단 B37의 지표를 다음과 같이 개정하기로 결정하였다. (중략) (4) 신용위험에 대한 익스포저(노출)에 관련되는 지표를 삭제함. 공개초안 ‘IFRS 15 명확화’의 피드백에서 신용위험에 대한 익스포저는 일반적으로 기업이 정해진 재화나 용역을 통제하는지를 파악할 때 유용한 지표가 아니라고 강조하였다. 이해관계자는 대리인이라는 더 강력한 증거를 무효화하기 위해 신용위험에 대한 익스포저를 이용하려는 기업의 관점에서 종전 수익 지침의 신용위험 지표가 문제가 있다고 보았다. IASB와 FASB는 신용위험 지표를 없앤다면 본인 대 대리인 판단의 복잡성을 일부 줄일 것이라고 결론지었다. IFRS 15의 적용범위에서 신용위험 지표는 일반적으로 계약의 판단에 덜 관련되거나 관련성이 없을 것이기 때문이다. |