현금을 수취하고 암호자산을 이전하기로 한 거래

레퍼런스 [2021-I-KQA008] 현금을 수취하고 암호자산을 이전하기로 한 거래

1A사는 블록체인 플랫폼 개발을 시작하면서 블록체인 플랫폼의 론칭(블록체인 플랫폼 내 최초 블록을 생성)과 론칭한 블록체인 플랫폼의 활성화 및 안정화할 것을 불특정 다수가 볼 수 있는 백서1를 통해 공표하였다. A사는 블록체인 플랫폼을 론칭하고 이후 필수적인 추가 플랫폼을 개발하기 위하여 투자유치계약을 체결하였다.
2투자유치계약에 따라 A사는 투자자들로부터 현금을 수취하고 블록체인 플랫폼을 론칭함에 따라 A사가 갖게 될 토큰 중 ‘일부 토큰을 투자자들에게 지급’(이 질의에서 ‘암호자산을 이전하기로 한 거래’)하기로 하였다.
3이 토큰은 블록체인 플랫폼 내에서 운영되는 애플리케이션을 이용하는 대가 등으로 사용된다. 따라서 계약을 통해 토큰을 갖게 된 투자자들 뿐만 아니라 미래 토큰 보유자들도 이 토큰으로 블록체인 플랫폼 내의 애플리케이션을 이용할 수 있다.
4(질의) A사가 투자자들로부터 현금을 수취하고 미래에 토큰을 지급하기로 한 거래를 회계처리 할 때 어떤 기업회계기준서를 적용해야 하는가?2

5투자자들이 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생긴 수익’의 문단 6에 따른 ‘고객’의 정의를 충족하는지는 관련 사실과 상황을 고려하여 회사가 판단할 사항이다.
6만약 투자자들이 회사가 진행하는 블록체인 기술을 활용한 프로젝트에 참여하기 위해 A사와 계약을 하였고, 그 계약 당사자들이 그 활동이나 과정에서 생기는 위험과 효익을 공유하므로 ‘고객’의 정의를 충족하지 않는다면, 투자자들과의 계약 및 백서 상 의무에 대하여 기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’의 문단 10~12에 따라 회계정책을 개발 및 적용하여 회계정보를 작성할 수 있다.
7그러나 투자자들이 ‘고객’의 정의를 충족한다면, 투자자들과의 계약 및 백서 상 의무에 대하여 기업회계기준서 제1115호를 적용한다.
8기업회계기준서 제1115호를 적용할 때 투자자들과의 계약과 백서에서 구별되는 재화나 용역을 식별하고, 수행의무에 해당하지 않는 부분은 기업회계기준서 제1037호 ‘충당부채, 우발부채, 우발자산’에 따라 회계처리 한다.

9기업회계기준서 제1115호 문단 6에 따르면 이 기준서는 계약상대방이 고객인 경우에만 그 계약에 적용하며, 고객이란 기업의 통상적인 활동의 산출물인 재화나 용역을 대가와 교환하여 획득하기로 그 기업과 계약한 당사자를 말한다. 예를 들면 계약상대방이 기업의 통상적인 활동의 산출물을 취득하기 위해서가 아니라 어떤 활동이나 과정(예: 협업약정에 따른 자산 개발)에 참여하기 위해 기업과 계약하였고, 그 계약 당사자들이 그 활동이나 과정에서 생기는 위험과 효익을 공유한다면, 그 계약상대방은 고객이 아니다. 투자자들이 기업회계기준서 제1115호 문단 6에 따른 ‘고객’의 정의를 충족하는지는 관련된 사실과 상황을 고려하여 회사가 판단할 사항이다.
10기업회계기준서 제1115호 문단 BC55에 따르면 협력자나 동업자와의 계약도 약정 조건 일부나 전부에 대하여 협력자나 동업자가 고객의 정의를 충족한다면 기업회계기준서 제1115호의 범위에 포함될 수 있다.
11질의에서 투자자들이 기업회계기준서 제1115호 문단 6에 따른 ‘고객’이 아니라면, 계약상·백서상 의무에 대하여 경영진은 기업회계기준서 제1008호 문단 10~12에 따라 회계정책을 개발 및 적용하여 회계정보를 작성할 수 있다.
12기업회계기준서 제1115호 문단 BC56에 따르면 기업회계기준서 제1008호에 따라 협업약정이나 동업에 기업회계기준서 제1115호를 적용하는 것이 적절하다면 기업은 협업약정이나 동업에 기업회계기준서 제1115호 적용을 고려할 수 있다.
13투자자들이 기업회계기준서 제1115호 문단 6에 따른 ‘고객’의 정의를 충족한다면, 투자자들과의 계약은 동 기준서 문단 5에 따라 적용범위에서 제외하지 않으므로 기업회계기준서 제1115호를 적용한다.
14기업회계기준서 제1115호 문단 24에 따르면 고객과의 계약에서 식별되는 수행의무는 계약에 분명히 기재한 재화나 용역에만 한정되지 않을 수 있으며, 계약 체결일에 기업의 사업 관행, 공개한 경영방침, 특정 성명(서)에서 암시되는 약속이 기업이 재화나 용역을 고객에게 이전할 것이라는 정당한 기대를 하도록 한다면, 이러한 약속도 고객과의 계약에 포함될 수 있다. 따라서 회사의 백서를 통해 공개한 약속도 고객과의 계약에 포함될 수 있다.
15기업회계기준서 제1115호 문단 27에 따르면 고객에게 약속한 재화나 용역이 구별될 수 있고, 그 재화나 용역을 이전하기로 하는 약속이 계약상 구별된다면 고객에게 약속한 재화나 용역은 구별되는 것이다.
16기업회계기준서 제1115호 문단 31에 따르면 고객에게 약속한 재화나 용역, 즉 자산을 이전하여 수행의무를 이행할 때(또는 기간에 걸쳐 이행하는 대로) 수익을 인식하고, 자산은 그 자산을 통제할 때(또는 기간에 걸쳐 통제하게 되는 대로) 이전된다. 그리고 동 기준서 문단 32에 따르면 식별한 각 수행의무를 기간에 걸쳐 이행하는지 또는 한 시점에 이행하는지를 계약시점에 판단한다.

부1기업회계기준서 제1115호에 따르면 고객에게 약속한 재화나 용역, 즉 자산을 이전하여 수행의무를 이행할 때(또는 기간에 걸쳐 이행하는 대로) 수익을 인식해야 한다.
부2질의자는 투자자들로부터 현금을 수취하고 미래에 토큰을 지급하기로 한 거래를 회계처리하기 위하여, 불특정 다수가 볼 수 있는 백서를 통해 블록체인 플랫폼을 론칭한 이후, 론칭한 블록체인 플랫폼을 활성화하고 안정화하기로 공표한 것이 A사의 회계처리 대상 의무인지, 그리고 회계처리 대상 의무라면 기업회계기준서 제1115호의 수행의무로 보아야 하는지에 대하여 질의하였다.

부3질의에 대하여 다음과 같은 상반된 견해가 있다.

투자자들에 대하여 A사는 의무가 있는가?
부4재무보고를 위한 개념체계 문단 4.32 및 4.34에 따르면 경제적 자원을 이전하는기업의 책무나 책임은 기업 스스로 취할 수 있는 미래의 특정 행동을 조건으로 발생하는데, 기업이 그러한 행동을 회피할 수 있는 실제 능력이 없다면 기업은 의무가 있고, 기업이 경제적자원의 이전을 회피할 수 있도록 취하는 행동이 이전하는 것보다 유의적으로 더 불리한 경제적 결과를 가져온다면, 기업은 이전을 회피할 수 있는 실제 능력이 없을 수 있다.
부5A사는 블록체인 플랫폼을 론칭하면 토큰을 갖게 되고, 이 토큰 중에서 정해진 수량을 이전함으로 투자자들과의 계약상 약속을 이행하게 된다. 그리고 회사가 보유하거나 보유하게 될 토큰의 가치를 높이기 위해 백서상 공표한 것을 이행하게 될 것이므로 계약상 약속 그리고 백서를 통해 공표한 것은 A사의 의무이다.
A사의 의무에 적용해야 하는 기업회계기준서는?
⑴ 기업회계기준서 제1032호 ‘금융상품: 표시’와 제1109호 ‘금융상품’을 적용해야 하는가?
부6질의의 토큰은 제삼자에게 매도하거나 현금처럼 재화나 용역의 대가로 사용할 수 있다는 특성이 있으나, 아직 교환의 수단으로서 널리 인정받지 못하며 법정화폐를 발행하는 국가의 중앙은행이 발행하지 않으므로 현금의 정의를 충족하지 않는다. 또 거래상대방과의 계약상 권리에 해당하지 않으며 보유지분을 나타내지 않으므로 금융상품에도 해당하지 않는다. 따라서 해당 토큰을 지급할 회사의 의무는 현금이나 금융자산을 인도할 의무에 해당하지 않으므로 금융부채에 해당하지 않는다. 또 해당 토큰을 보유하는 투자자들은 A사의 잔여지분을 분배받을 자격이 없으므로 해당 토큰은 지분상품으로 보기도 어렵다. 이러한 점에서 해당 토큰을 지급할 의무에 기업회계기준서 제1032호 ‘금융상품: 표시’와 기업회계기준서 제1109호 ‘금융상품’ 은 적용되지 않는다.
⑵ 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’을 적용해야 하는가?
부7기업회계기준서 제1115호 문단 6에 따르면, 고객이란 기업의 통상적인 활동의 산출물인 재화나 용역을 대가와 교환하여 획득하기로 그 기업과 계약한 당사자를 말한다. 따라서 투자자들이 이러한 ‘고객’의 정의를 충족한다면 해당 계약에 대해 기업회계기준서 제1115호를 적용한다.
⑶ 투자자들이 ‘고객’의 정의를 충족하지 않는 경우, A사의 의무에 어떤 기업회계기준서를 적용해야 하는가?
부8한편, 투자자가 기업의 통상적인 활동의 산출물을 취득하기 위해서가 아니라 어떤 활동이나 과정(예: 협업약정에 따른 자산 개발)에 참여하기 위해 계약하였고, 기업과 그 활동이나 과정에서 생기는 위험과 효익을 공유한다면, 계약상대방인 투자자는 고객이 아니다. 즉 투자자가 회사가 진행하는 블록체인 기술을 활용한 프로젝트에 참여하기 위해 회사와 계약하였고, 프로젝트 성공이나 실패에 따른 위험과 효익을 회사와 공유하게 된다면 투자자는 고객이 아니다.
부9투자자들이 기업회계기준서 제1115호 문단 6에 따른 ‘고객’이 아니라고 판단된다면, 해당 거래에 대하여 구체적으로 적용할 수 있는 기업회계기준이 없으므로 경영진은 계약상 그리고 백서상 의무에 대하여 기업회계기준서 제1008호 문단 10~12에 따라 회계정책을 개발하고 적용하여 회계정보를 작성할 수 있다. 따라서 계약 상대방이 고객이 아닌 협업자나 동업자에 해당되는 경우라도 기업회계기준서 제1008호에 따라 협업약정이나 동업에 기업회계기준서 제1115호를 적용하는 것이 적절하다면, 기업회계기준서 제1115호의 준용을 고려할 수 있을 것이다.
⑷ 투자자들이 ‘고객’의 정의를 충족하여 기업회계기준서 제1115호를 적용하거나, ‘고객’의 정의는 충족하지 않으나 기업회계기준서 제1115호를 준용하는 경우, A사가 백서를 통해 론칭한 블록체인 플랫폼을 활성화하고 안정화하기로 공표한 것이 별도로 식별되는 수행의무인가?
부10기업회계기준서 제1115호를 적용할 때 투자자들과의 계약 및 백서에서 구별되는 재화나 용역을 식별해야 하는데, 기업회계기준서 제1115호 문단 24에 따르면 고객과의 계약에서 식별되는 수행의무는 계약에 분명히 기재한 재화나 용역에만 한정되지 않을 수 있다. 계약 체결일에 기업의 사업 관행, 공개한 경영방침, 특정 성명(서)에서 암시되는 약속이 기업이 재화나 용역을 고객에게 이전할 것이라는 정당한 기대를 하도록 한다면, 이러한 약속도 고객과의 계약에 포함될 수 있다. 따라서 회사가 백서를 통해 공표한 것도 고객과의 계약에 포함될 수 있다.
부11기업회계기준서 제1115호 문단 27에 따르면 고객이 재화나 용역 그 자체에서 효익을 얻거나 고객이 쉽게 구할 수 있는 다른 자원과 함께 하여 그 재화나 용역에서 효익을 얻을 수 있고, 고객에게 재화나 용역을 이전하기로 하는 약속을 계약 내의 다른 약속과 별도로 식별할 수 있다면 고객에게 약속한 재화나 용역은 구별되는 것이다. 따라서 론칭한 블록체인 플랫폼을 활성화하고 안정화하기로 한 것이 이러한 요건을 모두 충족한다면 블록체인 플랫폼을 활성화하고 안정화하는 용역은 구별되는 것이다.
부12투자자들과의 계약과 백서에서 수행의무에 해당하지 않는 의무는 기업회계기준서 제1037호 ‘충당부채, 우발부채, 우발자산’에 따라 회계처리 한다.