(별도재무제표) 비례적 인적분할 합병에 따른 법인세 회계처리

레퍼런스 [2021-I-KQA011] 분할회사의 별도재무제표에서 비례적 인적분할 합병에 따른 법인세 회계처리

1회사는 회사의 투자사업부문을 회사 주주의 기본 지분비율대로(비례적) 인적분할하고, 회사의 지배기업은 이 분할된 투자사업부문을 흡수합병했다. 이 투자사업부문은 주로 회사의 종속기업 주식(별도재무제표에서 원가법으로 회계처리)으로 구성되며, 그 밖에 계열회사 관련 자산 및 차입금도 포함한다. 회사는 이 분할 및 합병거래를 동일지배하의 거래로 판단하여 기업회계기준해석서 제2117호 ‘소유주에 대한 비현금자산의 분배’1의 적용범위에 해당하지 않는 것으로 보았다.
2회사는 기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’ 문단 10에 따라 이 동일지배하의 거래를 ‘인적분할되는 순자산의 장부금액만큼 자본을 차감’ 하는 방식으로 회계처리 하는 회계정책을 개발하여 적용하였다. 따라서 회계상으로는 이 거래에서 당기손익이 발생되지 않는다.
3그러나 이 거래는 법인세법상 비적격분할로서 회사에 양도손익이 발생한 것으로 보아 세무당국에 납부할 법인세가 발생한다2. 즉 회계상 손익이 발생하지 않지만, 세무상으로는 양도손익이 발생하여 재무제표에 관련 당기법인세효과를 인식해야 한다.
4(질의) 회사의 별도재무제표에서 비례적 인적분할 합병으로 발생한 당기법인세효과(분할대상 종속기업 주식에 대한 세무상 양도손익과 관련된 당기법인세부담액)를 어떻게 회계처리 해야 하는가?

5동일지배하의 비례적 인적분할 합병 거래에 따른 당기법인세효과(분할대상 종속기업 주식에 대한 세무상 양도손익과 관련된 당기법인세부담액)는 기업의 별도재무제표에서 기업이 과거의 거래나 사건을 통해 인식한 이익에서 창출된 분배 가능한 이익의 분배에서 발생한 법인세효과가 아니다. 기업은 동일지배하의 비례적 인적분할 합병 거래를 분할되는 순자산 장부금액만큼 자본에 직접 인식하는 회계처리를 하였으므로 기업의 별도재무제표에서 관련된 당기법인세효과는 자본에 직접 인식한다.

6기업회계기준서 제1008호 ‘회계정책, 회계추정의 변경 및 오류’ 문단 7에 따르면 거래, 기타 사건 또는 상황에 한국채택국제회계기준을 구체적으로 적용하는 경우, 그 항목에 적용되는 회계정책은 한국채택국제회계기준을 적용하여 결정된다. 기업회계기준서 제1012호 ‘법인세’ 문단 2에 따르면 기업의 과세소득에 기초하여 국내 및 국외에서 부과되는 모든 세금을 포함하는 법인세에 대한 회계처리는 동 기준서를 적용한다고 명시한다.
7법인세효과를 발생시킨 비례적 인적분할 합병 거래 자체는 동일지배거래에 해당한다. 그러나 비례적 인적분할 합병 거래로 생기는 법인세법상 과세소득에 대하여 납부할 법인세에 대한 회계처리는 동일지배거래에 해당하지 않으며, 기업회계기준서 제1012호의 적용대상인 법인세에 대한 회계처리에 해당한다.
8기업회계기준서 제1012호 문단 57에 따르면 거래나 사건의 당기법인세효과는 그 사건이나 거래 자체에 대한 회계처리와 일관되게 회계처리하고, 이러한 원칙은 문단 58~68C에 따라 적용한다.
9기업회계기준서 제1012호 문단 58에 따르면 자본에 직접 인식되는 거래나 사건으로부터 발생하는 세액을 제외하고 수익이나 비용으로 인식하여 당기손익에 포함한다. 동 기준서 문단 61A에 따르면 동일 회계기간 또는 다른 회계기간에 자본에 직접 인식된 항목과 관련된 당기법인세는 자본에 직접 인식한다. 기업이 동일지배하의 비례적 인적분할 합병 거래를 분할되는 순자산 장부금액만큼 자본에 직접 인식하는 회계처리를 하였으므로 관련된 당기법인세는 자본에 직접 인식한다.
10한편 기업회계기준서 제1012호 문단 BC67에 따르면 문단 57A는 자본으로 분류된 금융상품에 관한 지급이 이익의 분배(예: 배당)라고 결정되는 경우에만 적용된다. 그러나 기업은 기업회계기준서 제1008호 문단 10에 따라 동일지배하 비례적 인적분할 합병 거래를 ‘인적분할되는 순자산의 장부금액만큼 자본을 차감’하는 방식으로 회계처리 하는 회계정책을 개발 및 적용함에 따라 인적분할 합병에 따른 손익(예: 분할되는 순자산에 대한 처분손익)을 인식하지 않았다. 그리고 분할대상 종속기업 주식에 대한 세무상 양도손익과 관련된 당기법인세효과는 기업의 별도재무제표에서 기업이 과거의 거래나 사건을 통해 인식한 이익에서 창출된 분배 가능한 이익의 분배에서 창출된 법인세효과가 아니다. 따라서 회사의 별도재무제표에서 동일지배하의 비례적 인적분할 합병 거래로 생긴 법인세효과에 동 기준서 문단 57A를 적용하지 않는다.

부1기업회계기준서 제1012호 문단 57에 따르면 거래나 사건의 당기법인세효과는 그 사건이나 거래 자체에 대한 회계처리와 일관되게 회계처리하도록 한다. 회사는 인적분할 합병으로 발생한 법인세효과를 자본으로 인식해야 하는지 당기손익으로 인식해야 하는지 질의하였다.

부2질의에 대하여 다음과 같은 상반된 견해가 있다.

인적분할 합병 거래로 생기는 당기법인세에 적용하는 회계기준은 무엇인가?
부3기업회계기준서 제1012호 문단 2에 따르면 법인세는 기업의 과세소득에 기초하여 국내 및 국외에서 부과되는 모든 세금을 포함한다. 비례적 인적분할 합병 거래는 동일지배거래에 해당하나, 법인세법상 과세소득에 대하여 납부할 법인세에 대한 회계처리는 동일지배거래에 해당하지 않으며, 기업회계기준서 제1012호를 적용해야한다. 회사의 별도재무제표에서 납부할 법인세를 비용과 자본 중 어디에 반영해야 하는가?
부4기업회계기준서 제1012호 문단 57에 따르면 거래나 사건의 당기 및 이연 법인세효과는 그 사건이나 거래 자체에 대한 회계처리와 일관되게 회계처리한다. 동 기준서 문단 585에 따르면 당기 및 이연 법인세는 기타포괄손익이나 자본에 직접 인식되는 거래나 사건(사업결합 포함)으로부터 발생하는 세액을 제외하고는 수익이나 비용으로 인식하여 당기손익에 포함한다. 동일 회계기간 또는 다른 회계기간에 자본에 직접 인식된 항목과 관련된 당기법인세는 동 기준서 문단 61A6에 따라 자본에 직접 인식한다. 따라서 질의의 거래가 당기손익 이외로 인식되는 항목에 해당하는지 검토가 필요하다.
부5법인세법상으로는 해당 거래를 투자사업부문(순자산)을 양도한 것으로 간주하기 때문에 당기법인세효과가 발생하였다. 회사는 인적분할 합병 거래가 소유주로서의 자격을 행사하는 소유주에 대한 비현금자산의 무상분배라고 할 수 있지만 동일지배하의 거래이므로 기업회계기준해석서 제2117호의 적용범위에 해당하지 않아서 기업회계기준서 제1008호에 따라 회계정책을 개발하게 되었다.
부6이 때 회사는 ‘인적분할되는 순자산의 장부금액만큼 자본을 차감’하는 방식으로 회계처리하는 회계정책을 적용하여 인적분할 합병에 따른 손익(예를 들어 분할되는 순자산에 대한 처분손익 등)을 인식하지 않았다. 따라서, 질의의 인적분할 합병 거래와 관련된 당기법인세는 자본에 직접 인식된 항목과 관련된 것이므로 그 효과는 기업회계기준서 제1012호 문단 61A에 따라 자본에 직접 인식된다.
부7한편 ‘이익’의 분배에 대한 법인세효과는 동 기준서 문단 57A7에 따라 분배 가능한 이익을 창출하는 과거 거래나 사건을 어디에 인식하였는지에 따라 관련 법인세를 인식한다. 그리고 이 문단의 규정은 동 기준서 문단 BC678을 고려하여 자본으로 분류된 금융상품에 대한 지급이 이익의 분배(예: 배당)라고 판단되는 경우에만 적용한다.
부8분할대상 자산(원가법으로 인식한 회사의 종속기업 주식)에 대한 세무상 양도손익으로 발생한 당기법인세효과는 회사가 과거 인식한 이익에서 창출된 재원의 분배로 생기지 않았다. 따라서 회사의 별도재무제표에서 동일지배하의 비례적 인적분할 합병 거래로 생긴 당기법인세효과에 동 기준서 문단 57A에 따른 ‘배당의 법인세효과’로 회계처리하지 않는다.