부록 B. 인식과 측정원칙의 적용사례
- 다음 사례는 문단 28~39의 일반적인 인식과 측정원칙의 적용을 예시한다.
급여 관련 사용자분담금과 보험료출연액
문단 B1
- 급여 관련 사용자분담금과 정부주관 보험펀드에 대한 출연액이 연차기준으로 부과되는 경우에는, 대부분의 금액이 회계연도의 초기에 지급되더라도 사용자의 관련 비용은 추정평균연간유효분담률이나 추정평균연간유효출연율을 사용하여 중간기간에 인식한다. 종업원당 소득의 특정 최대금액까지 부과되는 급여 관련 사용자분담금이나 보험료출연액을 일반적 사례로 들 수 있다. 고소득종업원의 경우, 최대소득은 연차보고기간말 이전에 도달하고 그 후부터 사용자는 연차보고기간말까지 더 이상 추가 지급을 하지 않는다.
계획된 주요한 정기 유지보수나 분해수리
문단 B2
- 회계연도 중 당해 중간기간 후에 발생할 것으로 기대되는 계획된 주요한 정기 유지보수나 분해수리 또는 그 밖의 계절적 지출에 대한 원가는 어떤 사건이 기업에 법적의무나 의제의무를 발생시키지 않았다면 중간재무보고 목적으로 고려하지 않는다. 미래의 비용지출에 대한 단순한 의도나 필요성만으로 의무가 발생하는 것은 아니다.
충당부채
문단 B3
- 충당부채는, 법적의무나 의제의무를 발생시키는 사건의 결과로 경제적 효익을 이전하는 방법 외에는 다른 실질적인 대안이 없을 때 인식한다. 만약 기업의 의무에 대한 최선의 추정금액이 변동하면 그 의무금액을 가감조정하며, 가감액을 당기손익으로 인식한다.
문단 B4
- 이 기준서는 기업이 중간보고기간말에 충당부채를 인식하고 측정할 때 연차보고기간말과 동일한 기준을 적용하도록 하고 있다. 효익을 이전해야 하는 의무가 존재하는지 여부는 보고기간의 장단에 따라 결정되는 것이 아니라 사실에 따라 결정된다.
연말상여금
문단 B5
- 연말상여금의 성격은 매우 다양하다. 어떤 것은 단순히 일정기간의 계속 근무로 가득된다. 어떤 상여금은 영업성과의 월별, 분기별, 연도별 측정치에 기초하여 가득된다. 이러한 상여금은 전적으로 재량에 의하거나, 계약에 의하거나 수 년 간의 과거 관례에 의할 수 있다.
문단 B6
- 다음을 모두 충족하는 경우에 한하여 상여금을 중간보고 목적으로 추정한다.
- ⑴ 상여금이 법적의무이거나 과거의 관행으로 인하여 상여금을 지급하는 것 외에 다른 현실적인 대안이 없는 의제의무이다.
- ⑵ 그 의무금액을 신뢰성 있게 추정할 수 있다.
- 기업회계기준서 제1019호에서 관련 지침을 제공하고 있다.
변동리스료
문단 B7
- 매출에 기초하는 변동리스료는 부채로 인식되는 법적의무나 의제의무의 사례가 될 수 있다. 만약 리스에 리스이용자가 특정 수준의 연간 매출액을 달성하는 데 기초한 변동리스료 조건이 있고, 요구되는 매출액 수준이 달성될 것으로 기대되어 기업이 미래에 리스료를 지급하는 것 외에는 현실적인 대안이 없는 경우에는, 회계연도에 요구되는 연간 매출액 수준이 달성되기 전의 중간기간에 의무가 발생할 수 있다.
무형자산
문단 B8
- 기업은 중간기간에도 연간과 동일한 방식으로 무형자산의 정의와 인식기준을 적용한다. 무형자산의 인식기준이 충족되기 전에 발생한 원가는 비용으로 인식한다. 기준이 충족되는 특정시점 이후에 발생한 원가는 무형자산 원가의 일부로 인식한다. 회계연도 중 당해 중간기간 후에 인식기준을 충족할 것으로 기대하여 원가를 중간재무상태표에 자산으로 ‘이연하는 것’은 정당화되지 않는다.
연금
문단 B9
- 중간기간의 연금원가는 보험수리적으로 결정된 과거 연차보고기간말의 연금원가율을 사용하여 누적기간기준으로 계산한다. 이 경우 연금원가율은 과거 연차보고기간말 후의 유의적인 시장 변동과 제도개정, 축소 및 정산과 같은 유의적인 일회성 사건을 조정하여 사용한다.
휴가, 휴일 및 그 밖의 단기유급휴가
문단 B10
- 당기에 사용되지 않은 유급휴가가 이월되어 차기 이후에 사용될 수 있다면 누적유급휴가에 해당한다. 기업회계기준서 제1019호에서 누적유급휴가의 예상원가와 채무를 보고기간말에 미사용유급휴가가 누적된 결과 기업이 지급할 것으로 예상되는 금액으로 측정하도록 하고 있다. 이 원칙은 중간보고기간말에도 적용된다. 반대로, 비누적유급휴가에 대해서는 연차보고기간말에 아무것도 인식하지 않는 것과 같이 중간보고기간말에도 비용과 부채를 인식하지 않는다.
계획되었으나 비정기적으로 발생하는 그 밖의 원가
문단 B11
- 기업의 예산은 회계연도 동안 비정기적으로 발생할 것으로 예상되는 특정 원가, 예를 들어, 자선기부금과 종업원훈련원가를 포함할 수 있다. 그러한 원가는 계획되고 해마다 발생하는 경향이 있지만 일반적으로 재량적이다. 아직 발생하지 않은 그러한 원가에 대하여 중간보고기간말에 의무를 인식하는 것은 부채의 정의에 일반적으로 부합하지 않는다.
중간기간 법인세비용의 측정
문단 B12
- 중간기간의 법인세비용은 기대총연간이익에 적용될 수 있는 법인세율, 즉 추정평균연간유효법인세율을 중간기간의 세전이익에 적용하여 계산한다.
문단 B13
- 이러한 회계처리는 중간재무보고서에 연차재무제표에 적용되는 것과 동일한 인식과 측정원칙이 적용되어야 한다는 문단 28의 기본개념과 일관된다. 법인세는 연간기준으로 부과된다. 중간기간의 법인세비용은 중간기간의 세전이익에 기대총연간이익에 적용될 수 있는 법인세율, 즉 추정평균연간유효법인세율을 적용하여 계산한다. 그 추정평균연간유효법인세율은 제정되었거나 실질적으로 제정되어 회계연도 중 당해 중간기간 후에 효력이 발생할 것으로 예정되어 있는 법인세율의 변경을 포함하여, 전체 회계연도의 이익에 적용될 것으로 기대되는 누진법인세율의 구조를 반영한다. 기업회계기준서 제1012호는 실질적으로 법제화된 법인세율의 변경에 대한 적용지침을 제공한다. 추정평균연간유효법인세율은 이 기준서의 문단 28에 일관되도록 누적기간기준으로 재추정한다. 문단 16A에서는 추정금액의 유의적인 변경을 공시하도록 하고 있다.
문단 B14
- 실무적으로 실행 가능한 정도까지, 별도의 추정평균연간유효법인세율을 각 과세 국가별로 결정하고 각 국가에서의 중간기간 세전이익에 개별적으로 적용한다. 이와 유사하게 상이한 법인세율이 상이한 수익의 범주(예: 자본이득이나 특정산업에서 획득한 수익)에 적용된다면, 실무적으로 실행 가능한 정도까지 별도의 법인세율을 각 범주별 중간기간 세전이익에 적용한다. 그러한 정도의 정밀성이 바람직하지만 그러한 정밀성이 모든 경우에 달성될 수 있는 것은 아닐 수 있으므로, 보다 구체적인 법인세율을 사용하는 효과에 대한 합리적인 근사치가 된다면 국가 또는 수익의 범주를 포괄하는 가중평균법인세율이 사용될 수 있다.
문단 B15
- 앞에서 언급한 원칙의 적용을 예시하면 다음과 같다. 분기별로 보고하는 한 기업이 매 분기에 10,000원의 세전이익을 기대하고 있으며 최초 연간이익 20,000원에 20%, 이후 모든 추가 이익에 30%의 법인세율을 적용하는 국가에서 영업하고 있다. 실제 이익은 기대 이익과 일치한다. 다음의 표는 매 분기에 보고되는 법인세비용 금액을 보여준다.
- 연간 세전이익 40,000원에 대하여 법인세 10,000원을 납부해야 할 것으로 기대된다.
| (단위: 원) | |||||
| 1분기 | 2분기 | 3분기 | 4분기 | 연간 | |
| 법인세비용 | 2,500 | 2,500 | 2,500 | 2,500 | 10,000 |
문단 B16
- 다른 예시로, 한 기업이 분기별로 보고하며, 1분기의 세전이익이 15,000원이지만 나머지 3분기에 각각 5,000원의 손실이 발생(따라서 연간이익은 영(0)원)할 것으로 기대되며, 추정평균연간유효법인세율이 20%로 기대되는 국가에서 영업하고 있다. 다음의 표는 매 분기에 보고되는 법인세비용 금액을 보여준다.
| (단위: 원) | |||||
| 1분기 | 2분기 | 3분기 | 4분기 | 연간 | |
| 법인세비용 | 3,000 | (1,000) | (1,000) | (1,000) | - |
회계연도와 과세연도의 차이
문단 B17
- 회계연도와 과세연도가 다르면 그 회계연도 중간기간의 법인세비용은 각 과세연도의 세전이익에 적용된 각 과세연도에 대한 별도의 가중평균추정유효법인세율을 사용하여 측정한다.
문단 B18
- 예를 들면 다음과 같다. 한 기업의 회계연도가 6월 30일에 종료하며 분기별로 보고한다. 이 기업의 과세연도는 12월 31일에 종료한다. 20X1년 7월 1일에 시작하여 20X2년 6월 30일에 종료하는 회계연도의 매 분기 세전이익은 10,000원이었다. 추정평균연간유효법인세율은 20X1년에는 30%, 20X2년에는 40%이다.
| (단위: 원) | |||||
| 20X1년 9월 30일에 종료하는 분기 | 20X1년 12월 31일에 종료하는 분기 | 20X2년 3월 31일에 종료하는 분기 | 20X2년 6월 30일에 종료하는 분기 | 20X2년 6월 30일에 종료하는 회계연도 | |
| 법인세비용 | 3,000 | 3,000 | 4,000 | 4,000 | 14,000 |
세액공제
문단 B19
- 일부 과세당국은 납세자에게 자본적 지출, 수출, 연구 및 개발을 위한 지출액 등에 기초하여 납부세액을 공제해준다. 전체 회계연도에 대한 이러한 유형의 추정 세금혜택은 대부분의 세법 규정에서 연차기준으로 부여되고 계산되므로 일반적으로 추정평균연간유효법인세율의 산정에 반영한다. 반면에, 특정 범주의 수익에만 적용할 수 있는 특별한 법인세율이 단일의 연간유효법인세율에 혼합되지 않는 것과 마찬가지로, 일회성 사건과 관련된 세금혜택은 해당 중간기간의 법인세비용을 계산할 때 인식한다. 더구나 일부 국가에서는 자본적 지출과 수출액에 관련된 것을 포함하여 세금혜택이나 세액공제가 법인세 신고로 보고되기는 하지만 정부보조금과 더 유사하며 그것이 발생한 중간기간에 인식되고 있다.
세무상결손금과 세액공제의 소급공제와 이월공제
문단 B20
- 세무상결손금의 소급공제 혜택은 관련 세무상결손금이 발생한 중간기간에 반영한다. 기업회계기준서 제1012호에서 ‘과거 회계기간의 당기법인세에 대하여 소급공제가 가능한 세무상결손금과 관련된 혜택은 자산으로 인식한다.’라고 하고 있다. 이에 상응하는 법인세비용의 감소나 법인세수익의 증가도 인식한다.
문단 B21
- 기업회계기준서 제1012호에서 ‘미사용 세무상결손금과 세액공제가 사용될 수 있는 미래 과세소득의 발생가능성이 높은 경우 그 범위 안에서 이월된 미사용 세무상결손금과 세액공제에 대하여 이연법인세자산을 인식한다.’라고 하고 있다. 기업회계기준서 제1012호는 미사용 세무상결손금과 세액공제가 사용될 수 있는 미래 과세소득의 발생가능성을 평가하는 기준을 제공한다. 이러한 기준은 매 중간보고기간말에 적용하고, 이러한 기준을 충족할 경우에 세무상결손금의 이월공제효과는 추정평균연간유효법인세율의 계산에 반영한다.
문단 B22
- 예를 들면 다음과 같다. 분기별로 보고하는 한 기업이 당해 회계연도의 개시 시점에 이연법인세자산을 인식하지 않은 10,000원의 영업상 세무상결손금이 있다. 이 기업은 당해 회계연도의 1분기에 10,000원의 이익을 인식하고, 나머지 3개 분기 각각에 10,000원의 이익이 기대된다. 이월공제를 고려하지 않은 경우 추정평균연간유효법인세율은 40%로 기대된다. 법인세비용은 다음과 같다.
| (단위: 원) | |||||
| 1분기 | 2분기 | 3분기 | 4분기 | 연간 | |
| 법인세비용 | 3,000 | 3,000 | 3,000 | 3,000 | 12,000 |
계약상 또는 예상되는 구매가격의 변화
문단 B23
- 수량 리베이트나 할인, 그리고 그 밖의 원재료, 노동력, 기타 구매된 재화 및 용역의 계약상 가격 변경이 확정되거나 효력을 발생시킬 가능성이 높다면 지급자와 수령자 모두 중간기간에 이를 추정한다. 따라서 계약상 리베이트와 할인은 추정하지만 재량적인 리베이트나 할인은 추정하지 않는다. 왜냐하면 이로 인해 발생하게 되는 자산이나 부채는, 자산은 과거 사건의 결과로 기업이 통제하고 있는 자원이어야 하고 부채는 자원이 유출됨으로써 이행될 것으로 기대되는 현재의무이어야 한다는 ‘개념체계 (주1)’의 조건을 충족시키지 못하기 때문이다.
- (주1) ‘재무보고를 위한 개념체계’(2011년 7월 공표)를 말한다.
감가상각과 상각
문단 B24
- 중간기간의 감가상각과 상각은 오로지 그 중간기간에 소유하였던 자산에 기초한다. 이 때 회계연도 중 당해 중간기간 후에 자산을 취득하거나 처분하기로 한 계획은 고려하지 않는다.
재고자산
문단 B25
- 재고자산은 연차보고기간말과 동일한 원칙에 따라 중간재무보고 목적으로 측정한다. 기업회계기준서 제1002호는 재고자산의 인식과 측정을 위한 기준을 규정한다. 재고자산은 수량, 원가 및 순실현가능가치를 정해야 하기 때문에 보고기간말에 특정 문제를 발생시키게 된다. 그럼에도 불구하고 중간기간의 재고자산에 대하여 동일한 측정원칙을 적용한다. 기업은 중간보고기간말에 재고자산을 측정할 때 원가와 시간을 줄이기 위해서 종종 연차보고기간말보다 추정치를 더 광범위하게 사용한다. 다음은 중간보고기간말에 순실현가능가치 검사를 적용하는 방법과 제조원가 차이를 처리하는 방법에 대한 사례이다.
재고자산의 순실현가능가치
문단 B26
- 재고자산의 순실현가능가치는 중간보고기간말의 판매가격 및 완성하여 처분하는 데 드는 관련원가에 따라 결정된다. 순실현가능가치로 감액한 부분은 연차보고기간말에 환입하는 것이 적절할 경우에만 후속 중간기간에 환입한다.
문단 B27
- [국제회계기준위원회에 의하여 삭제됨]
중간기간의 제조원가 차이
문단 B28
- 제조기업의 가격차이, 능률차이, 소비차이 및 조업도차이는 연차보고기간말에 당기손익으로 인식하는 정도까지만 중간보고기간말에 당기손익으로 인식한다. 연차보고기간말까지 해소될 것으로 예상되는 차이를 이연하는 것은 중간보고기간말에 보고하는 재고자산금액이 실제제조원가 해당 분보다 크거나 작아지는 결과를 초래할 수 있으므로 적절하지 않다.
외화환산손익
문단 B29
- 외화환산손익은 연차보고기간말과 동일한 원칙으로 중간재무보고 목적으로 측정한다.
문단 B30
- 기업회계기준서 제1021호는 평균환율이나 마감환율의 사용에 관한 지침과 그에 따른 조정을 당기손익이나 기타포괄손익에 인식하는 것에 관한 지침을 포함하여 해외사업장의 재무제표를 표시통화로 환산하는 방법을 규정하고 있다. 기업회계기준서 제1021호와 일관되게 중간기간의 실제 평균환율 및 마감환율을 사용한다. 중간보고기간말에 해외사업장을 환산할 때 회계연도 중 당해 중간기간 후에 발생할 수 있는 미래 환율변동은 예상하지 않는다.
문단 B31
- 만약 기업회계기준서 제1021호에 따라 환산조정을 발생기간에 수익이나 비용으로 인식하여야 한다면, 그 원칙을 매 중간기간에 적용한다. 만약 외화환산조정이 연차보고기간말 이전에 환입될 것으로 기대된다고 하더라도 중간보고기간말에 이를 이연하지 않는다.
초인플레이션 경제에서의 중간재무보고
문단 B32
- 초인플레이션 경제에서의 중간재무보고서는 연차보고기간말과 동일한 원칙으로 작성한다.
문단 B33
- 기업회계기준서 제1029호에서 초인플레이션 경제의 통화로 보고하는 기업의 재무제표는 보고기간말 현재의 측정단위로 표시하고 순화폐성자산에서 발생하는 손익은 당기손익에 포함하도록 하고 있다. 또한 과거기간에 보고된 비교재무자료를 현재의 측정단위로 재작성한다.
문단 B34
- 기업은 중간보고기간말에 위와 동일한 원칙을 따른다. 따라서 모든 중간자료를 중간보고기간말의 측정단위로 표시하고 그에 따라 순화폐성자산에서 발생하는 손익을 중간기간의 당기손익에 포함한다. 기업은 그 손익을 연간기준으로 환산하지 않는다. 또한 초인플레이션 경제에서의 중간재무보고서에 추정연간인플레이션율은 사용하지 않는다.
자산손상
문단 B35
- 기업회계기준서 제1036호에서 회수가능액이 장부금액에 미달하면 손상차손을 인식하도록 하고 있다.
문단 B36
- 이 기준서는 연차보고기간말과 같이 중간보고기간말에 동일한 손상검사, 인식 및 환입기준을 적용하도록 하고 있다. 그러나 이것은 반드시 매 중간보고기간말에 자세하게 손상을 계산해야 하는 것을 의미하는 것은 아니며, 그러한 계산이 필요한지를 결정하기 위하여 최근 연차보고기간말 후의 유의적인 손상징후를 검토하게 될 것이다.